Prescripción del derecho de la administración pública a liquidar la deuda tributaria y ausencia de culpa de los contribuyentes. 

Los argumentos estadísticamente más habituales en la oposición a los expedientes de las administraciones públicas de derivación de responsabilidades suelen ser la prescripción y la ausencia de culpabilidad del sujeto al que se intenta atribuir aquella responsabilidad, sea solidaria o subsidiaria. 

Al inicio del expediente, cuando el cliente acude a consulta, el imperium de las actuaciones administrativas en el ejercicio de sus facultades de autotutela pesa como una losa sobre las esperanzas del contribuyente. Por eso la labor del despacho consiste en mostrar como muchos otros ciudadanos, a lo largo de los años, han mantenido la entereza y se han esforzado en luchar hasta el final, permaneciendo siempre en guardia. 

El caso que motiva la reflexión de hoy tiene lugar en el País Vasco, donde el padre de nuestro cliente desarrolló en su día un grupo empresarial de éxito, con un volumen de negocio y plantilla nada despreciables, creando riqueza y añadiendo valor a su entorno y a la comunidad, hasta que la crisis que negaba el gobierno de entonces fue destapada desde las instituciones europeas y se plasmó en forma de bajadas salariales a los funcionarios y congelación de pensiones, en evitación de provocar la necesidad de rescate económico de la nación. Acudo a estos llamativos datos históricos para poner en contexto la profundidad de aquella crisis, que arrasó con multitud de empresas, por muy sólidas o exitosas que entonces pudieran parecer. 

Relevo generacional 

Nuestro actual cliente es el hijo de aquel empresario de éxito de los albores del Siglo XXI. El llamado a su sucesión como segunda generación, que había asumido ya puestos en los consejos de administración de dos de las empresas del grupo, aunque sin funciones ejecutivas. A él es a quien pretender derivar las administraciones públicas parte de la deuda insatisfecha por la empresa y su consejero delegado. 

El cierre de la empresa, previo concurso, lanzó a nuestro actual cliente a un proyecto vital, laboral y familiar completamente diferente, lejos del emprendimiento y la empresa, cuando para su sorpresa recibe la notificación del inicio de un expediente de derivación de responsabilidad subsidiaria por parte de la Delegación Especial de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria ( AEAT ) del País Vasco, por la vía del artículo 43.1.b) de la Ley General Tributaria. 

Previa caducidad de otro expediente anterior 

Podemos decir que la sorpresa del cliente no era tanto, o que fue mayúscula, porque en realidad Hacienda ya había intentado antes esa misma derivación y el expediente se declaró caducado por el Tribunal Económico Administrativo Regional del País Vasco. En aquella ocasión Hacienda se permitió resolver el expediente dando por no presentadas alegaciones del contribuyente de las que, por supuesto, conservábamos copia sellada. Y aún cuando Hacienda trató de aprovechar la oportunidad de la resolución del recurso de reposición para dar respuesta a tales alegaciones el TEAR, después, reprochó dicha conducta, con fundamento en la STS de 18/05/2020 ( casación 5732/2017 ) que reitera la doctrina de la previa STS de 13/12/2017 ( casación 2848/2016 ) en el sentido de que “ el hecho de que se dictase un primer acuerdo de liquidación sin tener en cuenta las alegaciones del contribuyente no convierte al segundo, que corrige esa omisión, en inexistente o ajeno al procedimiento inspector. Cualquiera que sea la calificación jurídica que se otorgue al segundo acuerdo lo cierto es que este es el finalizador del procedimiento de inspección, el que lo resuelve, el que abre al interesado la vía impugnatoria correspondiente y el que, en fin, determina el dies ad quem del cómputo del plazo de duración de las actuaciones de comprobación “.  

En consecuencia, si las alegaciones del contribuyente no fueron examinadas hasta el momento en que Hacienda resolvió su recurso de reposición, ese y no otro es el día final del cómputo del plazo de duración del expediente de derivación, que superó el plazo máximo de seis meses del artículo 124.1 del Reglamento General de Recaudación, por lo que el TEAR del País Vasco declaró la caducidad del expediente. 

De aquellos polvos estos lodos 

Ahora Hacienda vuelve a la carga y nuestra defensa pasa, como decía al principio, no solo por la ausencia de culpa del contribuyente, que por su edad, formación, relación filial, y ausencia de funciones ejecutivas, no ostentó jamás poder decisivo en la adopción de acuerdos o decisiones tendentes a la elusión fiscal; sino también en la prescripción del derecho de la administración a liquidar la deuda. 

Y esto último es lo que acoge el TEAR del País Vasco en la segunda decisión que adopta, sobre la misma deuda, nuevamente en favor del cliente del BERDEJO-ABOGADOS. 

¿ Por qué ? Por dos motivos jurídicos, ambos merecedores de reflexión y comentario. 

En primer lugar porque todas las actuaciones del expediente anterior, declarado caducado, carecen de virtualidad interruptora de la prescripción. No existen. Cita el TEAR la STS de 12/07/2016 ( casación para unificación de doctrina 3404/2015 ) cuando declara: “ El artículo 104.5 de la ley 58/2003, suprime todos los efectos jurídicos que eventualmente pudieran dimanar de un procedimiento caducado, salvaguardando el derecho sustantivo del órgano administrativo a liquidar si no ha transcurrido el plazo de prescripción. 

Por tanto, en cuanto a la interrupción de la prescripción es claro que los procedimientos caducados no interrumpen el plazo de prescripción. Pero nada dice el precepto sobre los eventuales recursos del contribuyente destinados a obtener una declaración de caducidad cuando la administración ha incumplido su obligación de declarar la caducidad de oficio y de archivar el expediente, o sobre los casos, como el litigioso, en que recurrirá la liquidación por razones de fondo la resolución advierte y declara la caducidad del procedimiento, con la consiguiente anulación de la liquidación. 

Pues bien, una interpretación conjunta del artículo 104.5 con el artículo 68.1 b) de la Ley General tributaria obliga a entender que tampoco puede interrumpir el cómputo del plazo de prescripción del derecho sustantivo a determinar la deuda el recurso o reclamación del que se deriva una resolución que declara la caducidad del procedimiento, pues bastaría con que los interesados, aún ostentando la razón, dedujesen recursos o reclamaciones consiguiendo la declaración de caducidad, para que quedase sin contenido el precepto, y resultaría totalmente indiferente que la administración finalizase o no las actuaciones de procedimiento de gestión en el plazo de 6 meses, o que cumpliese o no con su obligación de declarar de oficio tal caducidad, porque en todo caso siempre permanecería interrumpido el plazo de prescripción del derecho de la administración a determinar la deuda tributaria. 

Se impone, por tanto, una interpretación conjunta del artículo 104.5 con el artículo 68.1 b) de la Ley General tributaria, por lo que el reconocimiento de efecto interruptivo a la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase del artículo 68.1 b) no puede interpretarse en términos absolutamente literales, como viene reconociendo esta sala a las reclamaciones o recursos instados contra actos nulos de pleno derecho, debiendo admitirse también la excepción respecto a los recursos que permiten obtener la declaración de caducidad, aunque se siga manteniendo la doctrina mayoritaria de la interrupción de la prescripción en relación a los actos anulables. 

Además resulta en contra de la finalidad del artículo 104.5 interpretar literalmente que las actuaciones realizadas en los procedimientos caducados se refieran exclusivamente a los actos verificados entre el acuerdo de iniciación y la liquidación y no a los procedimientos de revisión, por lo que carecería de justificación razonable que ningún acto de la administración interrumpa la prescripción por motivo de caducidad y sí lo haga el acto del obligado tributario que reacciona para lograr ese efecto.” 

Final feliz.  

Termino esta información explicando los efectos favorables a la prescripción de la previa caducidad del expediente anterior y la inocuidad de las denominadas “actuaciones irrelevantes”, o incluso “diligencias argucia”, con cita de las SSTS de 06/11/1993, 28/04 y 23/06 de 2008, 22/12/2008 y 07/05/2009. 

Se perseguía en el procedimiento de derivación convertir a nuestro cliente, segunda generación de aquella empresa inicial, en obligado tributario subsidiario del pago de una deuda societaria por el impuesto de transmisiones patrimoniales de 2010, notificada en voluntaria el 12/11/2010, y apremiada el 27/05/2011 por falta de ingreso en plazo; seguida de múltiples embargos de cuentas y créditos con resultado negativo, intentos de embargo de bienes inmuebles y requerimientos de bienes y derechos, el 14/05/2013 y 24/03/2017, que recibieron respuesta de nuestro cliente en el sentido de inexistencia de bienes embargables. 

Con posterioridad, Hacienda ha reiterado tales requerimientos periódicamente, hasta que se inició el procedimiento de derivación, declarado caducado por el TEAR del País Vasco, al que antes me referí. Y tras la doctrina antes citada que impide atribuir efectos interruptivos a dicho procedimiento caducado, entra finalmente a la cuestión que aquí nos trae: la prescripción del derecho a declarar la deuda por derivación, y dice: “ Respecto a la adecuada interpretación del artículo 68. 8 de la LGT, en recientes sentencias se ha pronunciado el Tribunal Supremo sobre su adecuada interpretación y alcance, como son las STS de 13 de octubre de 2022 ( recurso de casación 6321/2020 ), STS de 18 de julio de 2023 ( recurso número 999/2022 ) y STS, también de 18 de julio de 2023 ( recurso número 6669/2021 ); sentencias ambas en las que si bien se analizan supuestos de responsabilidad solidaria cabe hacerse extensiva al caso de responsabilidad subsidiaria como el que aquí nos ocupa. 

Razona la sentencia de 18 de julio de 2023 ( casación 6669/2021 ) en su fundamento de derecho quinto, en los siguientes términos: “ En otras palabras, puesto que la declaración de responsabilidad solidaria a que se refiere el artículo 68.7 LGT, en su versión inicial, tuvo lugar con posterioridad a los pretendidos actos interrumpidos referidos al obligado tributario que la administración pretende hacer valer [ … ] no cabe que puedan ser válidamente esgrimidos para prolongar la prescripción más allá de donde lo hace el artículo 67.2 LGT. Aparentemente, tal como es entendida la norma por la administración, el artículo 68.8 actual haría innecesaria la norma específica del artículo 67.2 LGT, teniendo en cuenta, además, que esta no regula la interrupción de la prescripción, sino el dies a quo de inicio del cómputo del plazo de la prescripción extintiva, que es algo sustancialmente distinto. 

Aún así, cuando el artículo 68.8 LGT, y su antecesor el artículo 68.7, de misma expresión, afirma que interrumpido el plazo de prescripción para un obligado tributario, dicho efecto se extiende a todos los demás obligados, incluidos los responsables, tal mandato solo puede rectamente dirigirse frente a los ya declarados responsables, momento en que adquieren la condición de obligados tributarios – artículo 35.5 LGT- de suerte que de no aceptarse tal premisa, jugaría aquí, como en la tesis administrativa, una extensión del concepto a quien todavía no ostenta tal carácter, y no precisamente para interrumpir la prescripción, sino para establecer el dies a quo del cómputo de los 4 años. 

Todo ello viene lastrado por una deficiente técnica normativa, de que la administración, como promotora de la iniciativa legislativa, no puede obtener ventaja alguna, la de que el artículo 68 LGT, tras singularizar, en los apartados 1 a 4, la prescripción sobre cada una de las modalidades de derechos o acciones que prescriben, regula una especie de reglas comunes. En cuanto a esta extraña disposición, el artículo 68.8 LGT, parece solo referida, dada su redacción, a la prescripción de la acción de cobro frente al ya declarado responsable, no frente a quien aún no lo es, que no sería aludido como tal en caso de que estuviéramos ante la interrupción del plazo para declarar la responsabilidad, por lo que, pese a la opinión procesal de la administración, aún no cabe hablar, en sentido propio, ni de responsables, ni de obligados tributarios por ese título. 

Finalmente, la tesis que propugna el recurso de casación y que consideramos, con todo el respeto, desacertada, en cierta medida supedita al comienzo del plazo de prescripción a la voluntad de la administración, en tanto ensancha temporalmente el ejercicio de sus potestades, pues este quedaría prolongado – aún pese al conocimiento de la existencia de los negocios jurídicos que se reputan evasores del patrimonio -, sin depender de tales hechos o, en otras palabras, desde que nació la acción para perseguir la elusión o sustracción, sino de lo que tardaste en demorarse el establecimiento de la obligación tributaria cuya finalización del plazo de pago en periodo voluntario del deudor principal sitúa el legislador el inicio del cómputo, en la tesis esgrimida aquí por la administración. 

[ … ] 

Tanto la palabra obligado tributario ( artículo 35.5 que se remite al 41.5 LGT ) como la necesidad de un acto previo de declaración formal legalmente exigido, permiten concluir, como ya hemos dicho – y dijo en su día la sentencia de 19 de noviembre de 2015, recurso de casación número 3727/2014 mencionada en el auto de admisión e invocada por el abogado del Estado – que la interrupción establecida en el artículo 68.7 LGT opera únicamente en los casos en que corra la prescripción para exigir el pago de su deuda al que ya ha sido declarado responsable, pero no incide en el plazo para declarar tal responsabilidad. ” 

Es por todas estas razones que el TEAR del País Vasco termina concluyendo que: “ Por tanto, habiendo transcurrido más de 4 años desde la última actuación recaudatoria frente a la entidad deudora y el inicio del procedimiento de derivación de responsabilidad, procede declarar la prescripción del derecho a declarar la responsabilidad.” 

Y de ahí el título de esta reflexión: “ Siempre en guardia “, porque como dijo el latino: “vigilantibus et non durmentibus iura socorrunt “.